Судебная практика по налогам за 2019 год
Несмотря на эпидемию, юридическая жизнь продолжается, а в некоторых отношениях (онлайн-обучение) стала еще интенсивнее. Сегодня начался трехдневный «Налоговый онлайн марафон» (это типа большой конференции, только в интернете), организованный в рамках проекта FinTax.Top. Мероприятие планировалось еще до карантина, но сейчас его онлайн-формат оказался особенно уместен.
Мне предоставили почетное право выступить с открывающим докладом о налоговой судебной практике 2019 года. Выкладываю здесь конспект своего доклада. Правда, за 40 минут я успел рассказать едва ли половину. Так что будем считать, что это расширенная версия…
***
Очень кратко охарактеризовать текущую судебную практику по налогам можно так: в нижестоящих судах побеждает налоговая, в Верховном Суде – налогоплательщик.
***
Не открою Америки, но все же сообщу тем, кто последние лет пять или десять провел в танке, что в последние годы налоговое администрирование сильно ужесточилось. Большинство вопросов налогообложения, ранее считавшиеся спорными, было разрешено против налогоплательщика. Никакие «налоговые схемы» в привычном для старожилов понимании этого слова больше не работают.
Используя такие концепции, как «необоснованная налоговая выгода» (введена Пленумом ВАС в 2006 году) и «пределы осуществления прав налогоплательщика» (введена законодателем в 2017 году), налоговые органы и суды разбивают любые искусственные схемы, единственной целью которых является экономия на налогах. Налоговые органы – во всяком случае, те, что работают с крупнейшими налогоплательщиками, – серьезно улучшили свое мастерство и теперь легко выигрывают споры, ранее казавшиеся проблемными. Это относится и к налоговым спорам с иностранным элементом: налоговые органы научились получать информацию из-за рубежа, в том числе об офшорных компаниях, и использовать ее для взыскания российских налогов.
Суды в основном поддерживают налоговые органы. По данным ФНС за январь-сентябрь 2019 года, налоговики выиграли 84% судебных споров на 103 млрд рублей. Налогоплательщики между тем все реже видят смысл судиться с налоговой: количество споров сократилось на 20% по сравнению с предыдущим годом. Налоговые органы также стали очень активно взыскивать долги в банкротстве и привлекать владельцев и менеджеров к субсидиарной ответственности.
Очевидно, во многом эти успехи ФНС связаны с именами бывшего главы ФНС Михаила Мишустина и его заместителя Сергея Аракелова. Первого теперь знают все, а последний прекрасно известен специалистам по налогам благодаря обзорам судебной практики, которые ФНС выпускала за его подписью.
***
Но была и встречная тенденция, причем на самом высоком уровне судебной власти: в Верховном Суде. Если посмотреть обзоры судебной практики, выпускаемые Президиумом ВС, мы увидим прямо противоположную картину: подавляющее большинство дел разрешаются в пользу налогоплательщика! Надо понимать, отчасти это связано просто с тем, что нижестоящие суды совершают больше ошибок в пользу налогового органа, чем в пользу налогоплательщика; но тот факт, что ВС предпринимает столь активные усилия по исправлению этих ошибок, заслуживает всяческого уважения.
Разумеется, это не означает, что ВС поддерживает жуликоватых налогоплательщиков. Но зачастую бывает, что налоговая доначисляет налоги и штрафует налогоплательщика по чисто формальным основаниям, не вникая в суть его деятельности и в причины его разногласий с налоговой. Для борьбы с таким формалистическим подходом Экономическая коллегия ВС не так давно изобрела новую концепцию «добросовестного налогового администрирования», которая, по сути, симметрична ранее существовавшей концепции «добросовестного налогоплательщика». Оказывается, не только налогоплательщик должен быть добросовестным, но и налоговый орган тоже!
Во многих делах Экономическая коллегия ВС не просто указывает на формальные ошибки нижестоящих судов, а обращается к основам налогового права: экономическим основаниям налогообложения, конституционным правам налогоплательщика. Эта тенденция во многом продолжает традиции покойного ВАС РФ.
Весьма любопытно, что когда в 2020 году главой ФНС вместо Михаила Мишустина стал Даниил Егоров, его заместителем, курирующим судебную практику и законопроектную деятельность, был назначен Виктор Бациев. Это бывший судья ВАС, с именем которого связан ряд знаковых решений ВАС в области налогового права. (Сергей Аракелов ушел в отставку.)
Посмотрим, какое влияние это окажет на позиции ФНС в нижестоящих судах. Но это будет уже в 2020 году.
А пока мы обсудим судебную практику 2019 года. Важных дел было очень много. Не пытаясь объять необъятное, я приведу лишь несколько дел Верховного Суда и одно дело Конституционного Суда, которые мне показались наиболее интересными. Как правило, именно потому, что для их справедливого разрешения пришлось обратиться к основам права.
***
Добросовестное налоговое администрирование
В 2019 году ВС продолжил развитие темы добросовестного налогового администрирования. Эту концепцию он изобрел в 2018 году. Если вкратце, суть ее в том, что налоговые органы не должны проявлять излишнего формализма и не должны вести себя противоречиво. Этот термин даже не всегда употребляется в соответствующих судактах, но зачастую очевидно, что именно эти идеи стали основанием решения.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421 по делу N А79-12226/2017 (ПАО «Химпром»)
(Факты дела довольно специфичны, но нас больше интересует общий принцип, который применил ВС.)
Общество продало покупателю недвижимость, выдав счет-фактуру и отразив соответствующий НДС в своей декларации. Однако покупатель так и не оплатил зарегистрированную на него недвижимость, и договор пришлось расторгнуть с внесением обратных изменений в реестр. Общество самостоятельно оформило корректировочный счет-фактуру, заявив ранее отраженный в декларации НДС к вычету.
Однако налоговый орган счел, что вычет можно было получить только на основании счета-фактуры от покупателя, так как тот уже принял недвижимость на учет. В результате налоговая доначислила обществу 10 млн рублей налога.
Суды двух инстанций поддержали налогоплательщика, указав, что это была не обратная продажа, а возврат, так что покупатель и не должен был предоставлять счет-фактуру. Они также отметили, что покупатель так и не принял к вычету НДС по исходному счету-фактуре от продавца, так что государство ничего не потеряло.
Однако кассация поддержала налоговый орган, сославшись на правила ведения журнала учета счетов-фактур, утвержденные правительством. Таким образом, спор был разрешен на формальных основаниях, хотя фактически недоплаты налога не было.
Однако ВС не согласился с таким формалистическим подходом. Он сослался на принцип добросовестного налогового администрирования, ранее им же и введенный.
«…налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону. …
Соответственно, недопустим отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, и по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования.»
Правило о непременном предоставлении счета-фактуры покупателя ВС счел слишком обременительным для налогоплательщика. ВС пришел к выводу, что если корректирующий счет-фактуру покупатель не предоставил, продавец может выписать его самостоятельно.
«Вменение налогоплательщику основанной на подзаконном акте обязанности получить счет-фактуру от покупателя, не передавшего данный документ добровольно, в качестве условия реализации законного права общества на корректировку излишне уплаченного НДС, в такой ситуации становится обременительной (избыточной) мерой, имея в виду, что требование ее выполнения не связано с достижением той цели, для которой Правительством Российской Федерации установлен вышеизложенный порядок оформления счетов-фактур при возврате товаров — предотвращение риска наступления неблагоприятных последствий для казны в результате злоупотреблений.»
В итоге дело было окончательно разрешено в пользу налогоплательщика, невзирая на букву постановления Правительства.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 02.07.2019 N 310-ЭС19-1705 по делу N А62-5153/2017 (ООО СП «Бетула»)
Общество с давних времен непрерывно применяло упрощенную систему налогообложения (УСН). Налоговая проводила проверку за 2013-2015 годы. Внезапно налоговая заметила, что в 2007-2012 годах общество не имело право применять УСН, поскольку доля юридических лиц в его капитале превышала 25% (точнее, была равна 100%). Впоследствии условия вновь были удовлетворены, но общество не подавало повторного заявления о переходе на УСН, а просто продолжало ее применять как ни в чем не бывало.
Доначислять налоги за 2007-2012 годы было уже поздно. Тогда налоговая сказала, что поскольку в 2013 году общество не уведомило о применении УСН, то оно должно было применять общую систему. А, значит, ему надо доначислить НДС и налог на прибыль за 2013-2015 годы!
Суды трех инстанций полностью согласились с этой формалистической логикой налогового органа. Однако Экономическая коллегия ВС поддержала налогоплательщика.
Ключевой аргумент: пусть налогоплательщик и не соблюл формальности, но он выразил свою волю на применение УСН, фактически применяя его и сдавая соответствующую отчетность. А поскольку налоговый орган не возражал, то, значит, он по сути одобрил действия налогоплательщика. А значит, утратил право ссылаться не непредоставление уведомления налогоплательщиком!
«При таких обстоятельствах, сама по себе неподача обществом повторного уведомления о намерении продолжать уплачивать налог по УСН с 2013 года в данном случае не могла служить основанием для принятия инспекцией решения об отсутствии у налогоплательщика права на применение данного налогового режима.»
Такой вот «налоговый эстопель», то есть запрет противоречивого поведения налогового органа. Дело было окончательно решено в пользу налогоплательщика.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 14.11.2019 N 305-ЭС19-14421 по делу N А41-76253/2018 (ООО «КРКА ФАРМА»)
Общество, торгующее лекарствами, закупало их у производителя. Продавец по результатам сотрудничества периодически начислял покупателю «премии», зачитываемые в счет задолженности покупателя. У покупателя возник спор с налоговой о том, следует ли считать эти «премии» скидкой к цене. В этом случае подлежит частичному восстановлению ранее принятый к вычету НДС. Налоговый орган счел, что это скидка, и в результате доначислил покупателю НДС и пени за 2013 год (более 60 млн рублей).
Две инстанции решили спор в пользу налогоплательщика, но кассация поддержала налоговый орган. Кассация отметила, что законодатель вообще-то уже разрешил этот вопрос в пользу налогоплательщика (п. 2.1 ст. 154 НК), но на момент совершения транзакций норма еще не действовала.
Однако ВС не согласился с этой логикой. Ключевым аргументом стало то, что, оказывается, сама же ФНС ранее выпустила письмо, где говорилось, что премии не надо считать скидками. Несмотря на то, что письмо не имеет нормативной силы, оно создало у налогоплательщиков легитимные ожидания того, что и нижестоящий налоговые инспекции будут решать вопрос так же.
«Названное разъяснение Федеральной налоговой службы опубликовано для всеобщего сведения и направлено в адрес территориальных налоговых органов для использования в работе, то есть способно сформировать у налогоплательщиков соответствующие законные ожидания относительно оценки своего поведения со стороны государства как правомерного (не требующего самостоятельного исправления), неизменности своего статуса как лица, исполнившего налоговую обязанность правильно и полно.»
Тоже что-то вроде «налогового эстопеля». В итоге ВС окончательно разрешил спор в пользу налогоплательщика.
***
Добросовестность налогоплательщика
Сделки между взаимозависимыми компаниями всегда вызывают подозрения налоговых органов на предмет добросовестности операций, особенно если в результате компания получает право на какую-нибудь налоговую льготу. Обычно налогоплательщик в таком случае признается недобросовестным, а налоговая выгода – необоснованной. Но следующее дело показывает, что это все же не всегда так.
Конкретные правила, примененные в деле, уже неактуальны (налог на движимое имущество отменен с 2019 года), но нас больше интересует общий ход мысли судей ВС.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 04.03.2019 N 308-КГ18-11168 по делу N А53-1315/2017 (ООО «Южная горно-добывающая компания»)
Общество в 2015 году получила автомобили от взаимозависимой компании в рамках передачи прав и обязанностей по договору лизинга с третьим лицом. В то время действовало правило, согласно которому при постановке на учет движимого имущества с 2013 года налог на это имущество не взимается. Однако в норме была «антизлоупотребительная» оговорка, согласно которой эта льгота не применяется, если имущество получено от взаимозависимой организации. Смысл был в том, чтобы исключить возможность освобождения от налога путем простой передачи имущества в рамках группы компаний.
Однако в данном случае уже первая компания получила имущество после начала 2013 года, ввиду чего налога на него не было. Применение в таких условиях «антизлоупотребительного» правила выглядело абсурдом (тут налицо явный промах авторов текста нормы), и общество налог уплачивать не стало.
Налоговый орган, однако, с этой логикой не согласился и доначислил налог на имущество (400 тыс. рублей плюс пени и штрафы). Нижестоящие суды поддержали налоговую, указав на совершенно ясную букву закона.
Однако ВС не согласился с нижестоящими судами. Он сослался на цели законодательного регулирования (исключение злоупотреблений, которых в данном случае не было) и конституционные права налогоплательщика (недопустимость ущемления прав добросовестных участников оборота).
«Предусмотренное данной нормой ограничение права на применение налоговой льготы не распространяется на ситуации, когда операции между взаимозависимыми лицами не могли повлечь неблагоприятные налоговые последствия, а именно, не способны привести к выводу из-под налогообложения основных средств, принятых на учет до 01.01.2013 …
Следовательно, пункт 25 статьи 381 Налогового кодекса по своему конституционно-правовому смыслу не допускает указанных правоограничений в отношении добросовестных участников гражданского оборота, получивших в процессе … заключения гражданско-правовых сделок движимое имущество, не подлежавшее налогообложению у первоначального … собственника.»
В итоге ВС окончательно разрешил дело в пользу налогоплательщика вопреки, казалось бы, букве закона, но зато в полном соответствии со здравым смыслом.
Налоговая реконструкция
Одной из самых горячих тем налоговой судебной практики 2019 года была проблема «налоговой реконструкции». Допустим, суд признал, что схема деятельности налогоплательщика является недобросовестной, то есть специально направлена на уменьшение налогообложения. Если так, то налоги надо доначислять. Но сколько именно?
Радикальный подход, широко практикуемый налоговыми органами – полное лишение налогоплательщика прав на какие-либо вычеты, признаваемые расходы и т.п., то есть начисление налогов, пеней и штрафов «по максимуму». Если налогоплательщик недобросовестный, то и никаких прав ему не полагается! Разумеется, это ведет к тому, что размер «наказания» оказывается во многом случайным, зависящим от рентабельности бизнеса и подобных параметров, не имеющих отношения к правонарушению как таковому.
Более сдержанный подход – пересчет налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не использовал недобросовестной схемы, а действовал бы на обычных рыночных условиях. Что подразумевает признание расходов в рыночных объемах и т.п. Это и называется «налоговой реконструкцией». Идея в том, что налогоплательщик не должен подвергаться экономически необоснованному «наказанию», размер которого во многом случаен, а заплатить именно столько, сколько предписывает налоговый закон. Плюс те штрафы, которые этим законом прямо предусмотрены. Надо уважать права налогоплательщика, пусть даже и недоплатившего налог!
Формулировки Пленума ВАС о налоговой выгоде вроде бы предполагают возможность налоговой реконструкции, но формулировки статьи 54.1 НК, кодифицирующей ту же идею, вроде бы такой возможности не предполагают (во всяком случае, по мнению налоговых органов). Как же разрешить эту дилемму?
В 2019 году ВС принял несколько важных определений, поддерживающих идею налоговой реконструкции, то есть разрешающих вопрос в пользу налогоплательщика. Рассмотрим лишь одно из них.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789 по делу N А41-48348/2017 (ИП Пяташов)
Предприниматель, торгующий ювелирными изделиями, для экономии на налогах использовал классическую схему дробления бизнеса. Он создал более десятка организаций («Альфа», «Бета», «Гама» и др.), занимающихся одинаковой деятельностью, для искусственного сохранения возможности применения льготного налогового режима (УСН). Налоговый орган разоблачил хитрого предпринимателя и доначислил ему налоги, в том числе НДС. Все это по нынешним временам далеко не новость.
Однако возник спор о том, как именно надо считать НДС. Налоговая прямолинейно начислила НДС по действующей ставке 18% на всю сумму выручки. Предприниматель доказывал, что если бы он был плательщиком НДС, то налог был бы включен в цену, следовательно, сумма НДС была бы несколько меньше (18/118 от выручки, то есть примерно 15%). Иначе говоря, предприниматель просил применить к нему налоговую реконструкцию, пусть даже столь ограниченную.
Первая инстанция поддержала предпринимателя, но следующие две инстанции – налоговую. Однако ВС окончательно разрешил спор в пользу предпринимателя, уменьшив сумму доначисления.
«Принимая во внимание изложенное, по общему правилу при определении прав и обязанностей хозяйствующего субъекта, необоснованно применявшего специальный налоговый режим, как плательщика НДС, сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг) должна быть определена так, как если бы НДС изначально предъявлялся к уплате сторонним контрагентам в рамках установленных с ними договорных цен и полученной (подлежащей получению) от них выручки, то есть по общему правилу — посредством выделения налога из выручки с применением расчетной ставки налога».
Таким образом, по крайней мере в этом конкретном случае ВС выступил за налоговую реконструкцию. Решение в пользу налогоплательщика.
***
Налоги и банкротство
Важной темой судебной практики 2019 года были налоговые аспекты банкротства. Особенно больной вопрос – НДС.
Согласно прямому указанию закона (пп. 15 п. 2 ст. 146 НК), не признается объектом обложения НДС реализация имущества банкрота. Возможно, это правило имеет некий смысл при продаже имущества банкрота с торгов. Но стоит ли его применять к реализации продукции, произведенной компанией-банкротом в процессе ее текущей деятельности (а она не обязательно немедленно прекращается после начала процедуры)?
Ведь изменение режима налогообложения серьезно искажает экономические стимулы, ставя в невыгодные условия в том числе и покупателей этой продукции. А именно, покупатели теряют возможность принять к вычету входящий НДС! Соответственно, они согласятся купить продукцию лишь по более низкой цене, что, в свою очередь, нанесет удар по продавцу-банкроту.
Связанное с этой проблемой дело дошло до самого Конституционного Суда.
Постановление Конституционного Суда РФ от 19.12.2019 N 41-П (запрос АС ЦО по делу ООО «МПК «Подлесный»)
Компания-банкрот в ходе банкротства продолжала производить продукцию и продавать ее покупателю. Компания по старинке продолжала выставлять покупателю счета-фактуры с НДС, и тот, как обычно, принимал к вычету уплаченный в составе цены НДС. Заметив это, налоговый орган отказал покупателю в этих вычетах, в связи с чем начислил покупателю дополнительный НДС, а также пени и штрафы. Покупатель оспорил решение налоговой.
Суды двух инстанций решили спор в пользу налоговой, сославшись на норму об освобождении банкрота от НДС. Кассационный суд, однако, усомнился в конституционности данного правила и направил запрос в КС.
КС согласился, что буква закона не предполагает изъятий из правила об освобождении от НДС, но отметил, что некоторые суды считают, исходя из соображений здравого смысла, что операции в ходе текущей деятельности все же облагаются НДС. Такая неопределенность в толковании налогового закона нарушает права покупателя. КС предложил законодателю поправить норму, а пока разрешил покупателям принимать к вычету НДС по счетам-фактурам от банкрота (за исключением разве что случаев очевидного для покупателя жульничества).
«…покупатели продукции организации-банкрота, реализованной ею с выставлением счета-фактуры, в котором выделена сумма налога на добавленную стоимость, имеют право на вычет по этому налогу, если не будет установлено, что его сумма, учтенная в цене продукции, произведенной и реализованной такой организацией в процессе ее текущей хозяйственной деятельности, при объеме и структуре ее долгов заведомо для ее конкурсного управляющего и для покупателя указанной продукции не могла быть уплачена в бюджет.»
Таким образом, КС разрешил дело в пользу налогоплательщика вопреки прямому указанию закона (закон в соответствующей части был признан неконституционным ввиду неопределенности).
***
Трансграничные операции
В 2019 году сохраняла актуальность тема налогообложения трансграничных операций. Налоговые органы и суды активно (хотя, быть может, не всегда корректно) применяли понятия фактического права на доход, тонкой капитализации, необоснованной налоговой выгоды. Эти концепции (плюс законодательство о контролируемых иностранных компаниях, которое пока еще не нашло достойного отражения в судебной практике), по сути, делают неэффективными любые налоговые схемы с использованием офшорных компаний.
Приведу лишь один пример дела на тему трансграничных операций.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 02.10.2019 N 307-ЭС19-8719 по делу N А56-44788/2018 (ООО Логистический парк «Янино»)
Российское общество, единственным участником которого была финская компания, выплачивало проценты по займам от нидерландской компаний, входящей в ту же группу («сестринской»). Налоговый орган, сочтя эту задолженность контролируемой, переквалифицировал проценты в дивиденды и начислил обществу налог у источника на дивиденды по ставке 15% (13 млн рублей). Суды трех инстанций поддержали налоговый орган.
Эта часть, относящаяся к правилам о тонкой капитализации применительно к «сестринским» компаниям, сегодня уже выглядит банальностью. Однако возник спор из-за ставки налога. Налогоплательщик, вопреки мнению налогового органа, настаивал на том, что даже к таким «переквалифицированным» дивидендам можно применять пониженную ставку, установленную налоговым соглашением с Финляндией (5%).
ВС с этим согласился и направил в этой части дело на новое рассмотрение для правильного исчисления налога.
«Пониженная ставка налога 5 процентов предусмотрена в международных договорах об устранении двойного налогообложения, построенных на основе Модельной конвенции Организации экономического развития и сотрудничества (далее — ОЭСР) об устранении двойного налогообложения, для того, чтобы распределение прибыли дочерних компаний в пользу зарубежных материнских компаний было подвержено относительно меньшему бремени налогообложения — в целях устранения повторного налогообложения прибыли и поощрения международных инвестиций, о чем указано в комментариях ОЭСР к Модельной конвенции».
Не менее интересна, хотя и не столь приятна для налогоплательщика, другая часть решения, относящаяся к конвертации займа во вклад в капитал.
Общество и его иностранная материнская компания договорились о том, что материнская компания зачитывает требования по договору займа (включая и проценты, и «тело» займа) в счет исполнения обязательства по внесению вклада в имущество общества.
Казалось бы, никаких выплат за рубеж не происходит, так что и налога у источника быть не должно. Однако налоговый орган счел, что транзакция в части зачета процентов эквивалентна выплате процентного дохода иностранной компании, в связи с чем начислил налог проценты, опять переквалифицировав их в дивиденды по правилам о тонкой капитализации (40 млн рублей).
«Вклад в имущество может быть осуществлен иностранным участником российской организации только за счет того, что ему принадлежит — распределенного в его пользу (выплаченного) дохода. При этом в силу вышеуказанных норм публичного права данный доход подлежит налогообложению у источника в Российской Федерации. …
Следовательно, доводы общества об отсутствии экономического основания для взимания налога в сложившейся ситуации подлежат отклонению. Иной подход позволял бы не уплачивать налог ни при первоначальном формировании добавочного капитала за счет дохода иностранного участника, полученного из Российской Федерации, ни при последующем осуществлении выплат иностранному участнику, производимых за счет уменьшения этого добавочного капитала (пункт 2.3 статьи 309 Налогового кодекса), что не может быть признано правомерным.»
Суды всех инстанций, включая ВС, согласились с этим подходом, поддержав в этом налоговый орган.
Таким образом, один из вставших в деле вопрос был решен в пользу налогоплательщика, другой – в пользу налоговой.
***
Налоги и гражданское право
Одной из важных тем, получивших некоторое развитие в практике 2019 года, стало соотношение налогового и гражданского права. Если, допустим, налоговый орган предъявил вам необоснованные претензии, из-за чего пострадал ваш бизнес, можно ли требовать от налоговой денежной компенсации в деликтном иске?
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 08.10.2019 N 305-ЭС19-9748 по делу N А40-121484/2018 (ООО «Камелот-А»)
Общество обратилось в уполномоченный госорган с заявлением о продлении лицензии на продажу алкоголя. Госорган, согласно установленной процедуре, направил в налоговую запрос о наличии у общества налоговой задолженности. Налоговая ответила, что по состоянию на 10 ноября 2017 года задолженность есть. Госорган отказал обществу в продлении лицензии.
Между тем в действительности общество оплатило сумму задолженности по налогам 9 ноября. Поскольку по закону налог считается уплаченным в день направления в банк платежного поручения (при условии наличия денег на счете), то информация о наличии задолженности на 10 ноября не соответствовала действительности!
Общество обратилось в суд с требованием признания действий инспекции незаконными и о возмещении вреда (325 тыс. рублей). Нижестоящие суды отказали, сославшись на то, что налоговая ни в чем не виновата: 10 числа деньги на счет еще не поступили, то есть информация в справке была достоверна.
Однако Экономическая коллегия ВС пришла к выводу, что не все так просто. Согласно прямому указанию закона, налог на 10 число следовало считать уплаченным, так что информация все же была недостоверна. Однако остается вопрос о вине налогового органа. По заключению ВС, нижестоящие суды не разобрались в вопросе о том, была ли у налогового органа информация о поступлении денег на момент предоставления справки. А она в последний раз была предоставлена 1 декабря!
«С учетом доводов сторон и имеющихся в материалах дела доказательств усматривается, что суды первой и апелляционной инстанций надлежащим образом не установили, когда в действительности налоговый орган узнал об уплате обществом задолженности по платежным поручениям от 09.11.2017 … и обладал ли данной информацией на дату предоставления департаменту сведений, послуживших основанием для отказа в продлении действия лицензии общества (справок от 20.11.2017 и 01.12.2017). Данные обстоятельства имеют существенное значение для правильного рассмотрения спора. Суд округа эти нарушения не устранил.»
ВС отправил дело на новое рассмотрение. Вопрос об убытках на этом этапе не обсуждался, но, видимо, признание вины инспекции в предоставлении недостоверной информации предполагает и потенциальную возможность взыскания убытков.
Решение предварительного характера, но, несомненно, в пользу налогоплательщика.
***
Налоговые последствия вексельных схем
В свое время широкой популярностью пользовались разного рода вексельные схемы, призванные заменить оплату живыми деньгами, а иногда и сэкономить что-то на налогах. Сейчас эта схемотехника не столь популярна, но некоторые ее отголоски и сегодня наблюдаются в судебной практике.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969 по делу N А40-24375/2017 (ООО «Объединенные пивоварни Хейнекен»)
Обществу принадлежали векселя иностранной компании, полученные им в порядке правопреемства при присоединении российских организаций. Те, в свою очередь, получили эти векселя безвозмездно от своих иностранных участников. Затем общество приобрело у иностранной компании-векселедателя права на некие товарные знаки (надо понимать, в завершение того же процесса реорганизации). Обязательство общества по оплате прав на товарные знаки было зачтено против обязательства векселедателя (продавца товарных знаков) по уплате долга по векселям.
Общество считало, что такая оплата с точки зрения налогообложения ничем не отличается от оплаты живыми деньгами. Возврат вексельного займа налогом не облагается, так что дополнительного налогообложения не возникает. Однако налоговый орган счел, что данная операция включает реализацию векселей, ранее полученных безвозмездно, в связи с чем доначислил обществу налог на прибыль (145 млн рублей).
Первые две инстанции поддержали налогоплательщика, сочтя, что вексель был просто средством платежа. Кассация поддержала налоговую.
ВС указал, что возврат вексельного займа не облагается налогом, только когда возврат осуществляется лицу, предоставившему заем.
«Данная норма применима к ситуациям, когда именно налогоплательщик (его правопредшественник) выступал участником заемных отношений, оформленных выдачей векселя. Возврат заимствования не приводит к образованию дохода у лица, которое ранее предоставило соответствующую сумму в долг и не включало эту сумму в состав расходов.»
Если же речь идет о векселе третьего лица, полученном по сделке, его надо рассматривать как объект имущества (ценную бумагу) и операции с ним облагать налогом на прибыль по соответствующим правилам.
«При рассмотрении дела общество не представило доказательств, подтверждающих вступление его правопредшественников … именно в заемные отношения с иностранными компаниями …, выдавшими спорные векселя. Напротив, как установили суды, данные векселя переданы обществу безвозмездно на основании отдельных соглашений.»
Таким образом, ключевой вопрос был разрешен в пользу налогового органа. Однако был еще один вопрос, о возможности учета для налогообложения убытка прошлых лет. Налоговый орган отказал в таком учете, сославшись на то, что налогоплательщик не подтвердил убытки первичными документами. Однако ВС пришел к выводу, что налоговый орган вел себя недобросовестно, не предоставив реальной возможности налогоплательщику подтвердить свою правоту (а именно, потребовал в очень короткий срок предоставить огромный объем документов).
В итоге дело было направлено на новое рассмотрение для разрешения вопроса об убытках прошлых лет. В этой части ВС решил дело в пользу налогоплательщика на основе принципа добросовестного налогового администрирования.
«…налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону… .»
Один из вставших в деле вопросов был разрешен в пользу налогового органа, другой – в пользу налогоплательщика.
***
Резюме
Резюмируя, можно сказать, что по крайней мере на высшем судебном уровне судебная практика благоприятствовала добросовестным налогоплательщикам, иногда даже при наличии с их стороны формальных нарушений, не приведших к потерям бюджета.
Верховный Суд и Конституционный Суд нередко вставали на сторону налогоплательщика вопреки формалистическим аргументам налогового органа со ссылкой на экономические основания налогообложения и на конституционные права налогоплательщика. Эти позиции заслуживают всяческого уважения и, во всяком случае, изучения и последующего применения в спорах с налоговыми органами.
***
Источник: https://zakon.ru/blog/2020/04/08/na_vstrechnyh_kursah_sudebnaya_praktika_po_nalogam_za_2019_god
